۱-۶- تعریف مفهومی و عملیاتی متغیرهای پژوهش
۱-۶-۱-محافظه کاری[۵] :
محافظه کاری که بر اعمال احتیاط در شناسایی و اندازه گیری درآمد و دارایی ها دلالت دارد، یکی از مهمترین میثاق های محدود کننده صورتهای مالی به شمار میرود. در حالی که که اکثر حسابداران وجود محافظه کاری را قبول دارند ولی تا کنون تعریف دقیق از آن ارائه نشده است. محافظه کاری عبارت است از الزام به داشتن درجه بالایی از تأیید برای شناخت اخبار خوب مانند سود، در مقابل شناخت اخبار بد مانند زیان تعریف می شود ( باسو ؛۱۹۷۷). در واقع محافظه کاری را میتوان محصول ابهام دانست و هرگاه حسابداران با ابهام روبرو شوند، محافظه کاری را به کار میبرند. این تعریف محافظه کاری را از دیدگاه سود و زیان توصیف مینماید. برای سنجش محافظه کاری از مدل باسو (۱۹۹۷) به شرح زیر استفاده شده است:
ε + ۳RET*DRβ + β۲RET + β۱DR + α = NI
در مدل بالا اندیسهای شرکت و زمان حذف شده است و متغیرهای آن بدین شرح است:
NI : سود خالص قبل از اقلام غیرمترقبه تقسیم بر ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در اول دوره مالی
تصویر درباره بازار سهام (بورس اوراق بهادار)
RET : بازده سالانهی سهام شرکت
DR : متغیر مجازی است و برای شرکتهایی که بازده (RET) منفی دارند برابر با یک و در غیر این صورت، صفر درنظر گرفته می شود.
در این مدل بازده مثبت، نمایندهی اخبار خوب و بازده منفی، نمایندهی اخبار بد است (رضازاده و آزاد، ۱۳۸۷).
دانلود متن کامل پایان نامه در سایت fumi.ir
۱-۶-۲- مالکیت نهادی[۶]
مطابق تعریف ارائه شده و مورد استفاده در پژوهش ازیبی و همکاران (۲۰۱۰) مالکیت نهادی، به مجموع سهام در اختیار بانکها و بیمهها، هلدینگها، شرکتهای سرمایه گذاری، صندوق بازنشستگی، شرکتهای تامین سرمایه و صندوقهای سرمایه گذاری، سازمانها و نهادهای دولتی و شرکتهای دولتی و بطور کلی سهامداران عمده شرکت اطلاق می شود (نظام الدین رحیمیان،۱۳۹۰ : ص۷۲).
سهام مالکان نهادی (SI)
کل سهام شرکت (S)
۱-۶-۳- بازده سرمایه گذاری[۷]
معمولاً افراد مصرف کنونی را به مصرف در آینده ترجیح میدهند. بنابراین، برای تشویق افراد در به تعویق انداختن مصرف فعلی میبایستی انتظار کسب پاداش از سرمایه گذاری را برای آنان ایجاد کرد. در واقع انتظار کسب بازده یا پاداش سرمایه گذاری موجب می شود تا سرمایه گذاران مصرف در آینده را به مصرف فعلی ترجیح دهند. اغلب از بازده در جهت معرفی بازده سرمایه گذاری در یک دارایی در طول یک دوره زمانی که به آن بازده دوره نگهداری میگویند استفاده می شود و آن عبارتست از تغییرات قیمت و جریانات نقدی حاصل از آن دارایی طی دوره سرمایه گذاری. این میزان تغییرات را برحسب درصد بیان می کنند که نشاندهنده درصدی از مبلغ سرمایه گذاری است و به آن نرخ بازده سرمایه گذاری میگویند. نرخ بازده عامل بسیار مهمی در تصمیم گیری های مالی جهت سرمایه گذاری به شمار میرود (ابزری و همکاران، ۱۳۸۶ ). بازده معمولاً از دو بخش تشکیل می شود:
الف) سود دریافتی: مهمترین جزء بازده سودی است که به صورت جریانات نقدی دورهای سرمایه گذاری بوده و می تواند به شکل بهره یا سود تقسیمی باشد. ویژگی متمایز این دریافتها این است که منتشرکننده، پرداختهایی را بهصورت نقدی به دارنده دارایی پرداخت می کند. این جریانات نقدی با قیمت اوراق بهادار نیز مرتبط است.
ب) سود (زیان) سرمایه: دومین جزء مهم بازده، سود (زیان) سرمایه است که مخصوص سهام عادی است ولی در مورد اوراق قرضه بلند مدت و سایر اوراق بهادار با درآمد ثابت نیز مصداق دارد. به این جزء که ناشی از افزایش (کاهش) قیمت دارایی است، سود (زیان) سرمایه میگویند. این سود (زیان) سرمایه ناشی از اختلاف بین قیمت خرید و قیمت زمانی است که دارنده اوراق قرضه قصد فروش آنها را دارد. این اختلاف می تواند سود یا زیان باشد. مجموع این دو جزء بازده کل اوراق بهادار را تشکیل میدهد و نرخ بازده اوراق بهادار که معیاری جهت تصمیم گیری سرمایه گذاران جهت سرمایه گذاری است به شرح زیر محاسبه میگردد:
rit = نرخ بازده یک قلم دارایی
Pit = قیمت سهام در انتهای دوره
Pit-1 = قیمت سهام ابتدای دوره
Dit = سود تقسیمی در طی دوره
۱-۶-۴- عدم تقارن اطلاعاتی[۸]
عدم تقارن اطلاعاتی یک مفهوم کیفی است برای اینکه قادر باشیم آن را در قالب اعداد و ارقام بیان کنیم به مدلی نیاز داریم که بتوانیم آنرا کمی کنیم. برای این کار از دامنه قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام استفاده میکنیم.این مدل توسط چیانک و کینتاش[۹] در سال۱۹۸۶ برای تعیین قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام مورد استفاده قرار گرفت
که درآن:
=SPREADدامنه تفاوت قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام
(ASK PRICE)AP= میانگین قیمت پیشنهادی فروش سهامi در دوره مورد بررسی
(BID PRICE)BP= میانگین قیمت پیشنهادی خرید سهام i در دوره مورد بررسی
برای انجام محاسبات، ابتدا بهترین قیمت پیشنهادی خرید و فروش هر سهم برای ۲۱روز قبل و بعد از اعلان سود برآوردی استخراج می شود (منظور از بهترین قیمت پیشنهادی خرید عبارت است از بالاترین قیمت پیشنهادی برای خرید هر سهم در هر روز، و بهترین قیمت پیشنهادی فروش نیز عبارتاست از کمترین قیمت پیشنهادی برای فروش هر سهم در هر روز) سپس با بهره گرفتن از میانگین آنها دامنه تفاوت قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام محاسبه میگردد. پس از محاسبهی «دامنه تفاوت قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام»، میانگین اعداد بهدست آمده برای هر نمونه در قبل و بعد از اعلان محاسبه می شود، اگر میانگین دامنه تفاوت قیمت پیشنهادی خرید و فروش سهام صفر باشد، نشان دهنده عدم تقارن اطلاعاتی نسبت به اعلان سود است و در غیر این صورت نمایانگر وجود عدم تقارن اطلاعاتی است.
فصل دوم
مبانی نظری و پیشینه پژوهش
۲-۱-مقدمه
مدیران به عنوان مسئولان تهیه صورتهای مالی با اشراف کامل بر وضعیت مالی شرکت و با دارا بودن سطح آگاهی بیشتر نسبت به سایر کاربران از صورتهای مالی، به طور بالقوهای سعی مینمایند که تصویر واحد تجاری را مطلوب جلوه دهند. به طور مثال ممکن است از طریق منظور نمودن هزینه های یک دوره به عنوان دارایی، باعث کمگویی هزینهها و گزارش سود بیشتر در صورتهای مالی شوند. نیز ممکن است دارایی ها و سرمایه واحد تجاری بهتر از وضعیت واقعی به نظر برسد و انگیزه تزریق سرمایه و منافع مالی از طریق افراد برون سازمانی به شرکت افزایش مییابد. در چنین شرایطی، اصول و رویه های حسابداری به پشتوانهی مراجع تدوینکننده استاندارهای حسابداری با هدف متعادل کردن خوشبینیمدیران، حمایت از حقوق ذینفعان و ارائه منصفانهی صورتهای مالی، مفهوم محافظه کاری را به کار می بندند (ژیانگ، کیم، ۲۰۰۰)[۱۰].
حسابداری266″ />
تأثیر ساختار مالکیت بر عملکرد و بازده شرکتها موضوع پیچیده و چند بعدی است. به همین دلیل انواع تعارض و تضاد منافع بین اشخاص و گروهها را میتوان انتظار داشت که از جمله آنها میتوان به تضاد منافع بین مالکان و مدیران، سهامداران و طلبکاران، سهامداران حقیقی و حقوقی، سهامداران درونی و بیرونی و غیره اشاره نمود. با وجود این، یکی از مهمترین ابعاد تئوری نمایندگی به ناهمگرایی منافع بین مدیران وسهامداران مربوط می شود که موضوع اصلی اکثر تحقیقات در این زمینه را تشکیل میدهد. به اعتقاد صاحبنظران، سهامداران همواره باید نظارت مؤثر و دقیقی را بر مدیریت اعمال نمایند و همواره تلاش کنند تا از ایجاد مغایرت در اهداف و بروز انحراف در تلاشهای مدیران جلوگیری شود(پوشنر، ۱۹۹۳).[۱۱]
تحقیق حاضر به بررسی رابطه ساختار مالکیت شرکتی و محافظه کاری می پردازد. از دیدگاه تهیه کنندگان صورت های مالی، محافظه کاری به عنوان کوششی برای انتخاب یکی از روشهای پذیرفته شده حسابداری است که موجب شناخت کندتر درآمد فروش؛ شناخت سریعتر هزینه، ارزش یابی کمتر دارایی ها، و یا ارزشیابی بیشتر بدهیها شود . محققان از سه نوع معیار برای ارزیابی محافظه کاری استفاده می کنند. این معیارها بر اثر عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیانهای حسابداری گزارش شده بویژه خالص دارایی ها، سود و اقلام تعهدی استوارند و در برگیرنده ی معیار خالص دارایی ها (استوبر ۱۹۶۶)، معیار سود و اقلام تعهدی (گیولی و هاین ۲۰۰۰)، معیار رابطه سود/بازده سهام (باسو ۱۹۹۷) است.
۲-۲-مبانی نظری
۲-۲-۱-محافظه کاری
محافظه کاری یک واژه کلی برای جهان بینی های سیاسی اجتماعی و مذهبی است که هدف اصلی آن حفظ و نگهداری جامعه و ارزشهای موجود است. هدف صورتهای مالی، ارائه اطلاعاتی تلخیص و طبقه بندی شده درباره وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطافپذیری مالی واحد تجاری است که برای طیفی گسترده از استفادهکنندگان صورتهای مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع گردد. هدفهای گزارشگری مالی و مبانی حسابداری ایجاب می کند، اطلاعاتی که گزارشگری مالی فراهم میآورد از ویژگیهای معین برخوردار باشد (کمیته تدوین استاندارادهای حسابداری، ۱۳۹۱). در مفاهیم نظری گزارشگری مالی ایران از این ویژگیها با عنوان خصوصیات کیفی یاد شده است. یکی از این خصوصیات محافظه کاری است. محافظه کاری بدون تردید جایگاهی بسیار با اهمیت در اذهان حسابداری داشته و توسط برخی از نویسندگان حسابداری، با اهمیتترین اصل نامیده شده است. مثلاً ارزشیابی موجودیها بر مبنای قاعده اقل بهای تمام شده یا بازار، مثالی کلاسیک برای محافظه کاری است (شباهنگ، ۱۳۸۹). یکی از محدودیتهای حاکم بر خصوصیات کیفی اطلاعات مالی این است که اغلب نوعی موازنه یا مصالحه بین خصوصیتهای کیفی ضرورت دارد. بطور مثال اطلاعاتی که قابل اتکاتر است، اغلب از درجه مربوط بودن کمتری برخوردار است و به عکس. عموماً هدف، دستیابی به نوعی توازن بین انواع خصوصیات کیفی به منظور پاسخگویی به اهداف صورتهای مالی است (مفاهیم نظری گزارشگری مالی، ۱۳۹۱). یکی از این مواردی که در این تضاد و ناهماهنگی توجه محققان را به خود جلب کرده است، محافظه کاری در حسابداری است، زیرا محافظه کاری قابلیت اتکای اطلاعات حسابداری را بهبود میبخشد، ولی احتمالاً مربوط بودن اطلاعات به تصمیم گیری را کاهش میدهد (کردستانی و ایرانشاهی، ۱۳۹۱).
تصویر درباره جامعه شناسی و علوم اجتماعی
۲-۲-۱-۱- محافظه کاری در کتاب شناسی حسابداری
باسو (۱۹۹۷) محافظه کاری را تمایل حسابداران به الزام درجه بالاتری از تأییدپذیری برای شناسایی اخبارخوب (سودها)، نسبت به شناسایی اخبار بد (زیان ها)، تعریف نموده و آن را محافظه کاری شرطی یا وابسته به اخبار نامیده است. به عقیده وی قیمتهای بازار منعکسکننده تمام تغییرات در ارزش
دارایی ها اعم از سودها و زیانها است. بنابراین، بازده سهام همواره منعکس کننده اخبار خوب و اخبار بد است. از این رو میتوان تغییرات بازده سهام را نماینده اخبار خوب و اخبار بد دانست. لیکن واکنش سود به عنوان یک رقم حسابداری به اخبار خوب و اخبار بد، به علت وجود محافظه کاری، نامتقارن است. پژوهشهای صورت گرفته توسط بیور و رایان[۱۲] (۲۰۰۰) محافظه کاری حسابداری را تفاوت بین ارزش بازار و ارزش دفتری دارایی ها عنوان می کنند. پنمن و ژانگ[۱۳] (۲۰۰۲) محافظه کاری حسابداری را انتخاب روش و برآوردی از حسابداری میدانند که ارزش دفتری دارایی ها را به گونهای بارز، پایین نشان میدهد. بنابراین در شرایط تورمی، انتخاب روش لایفو برای شناسایی موجودی کالا نسبت به روش فایفو، روش
محافظه کارانه است. دیگر تعریف ارائه شده از محافظه کاری توسط (احمد و همکاران[۱۴]، ۲۰۰۲) ارائه شد. به عقیده ایشان محافظه کاری کم نمایی پیوسته ارزش دفتری خالص داراییها نسبت به ارزش بازار آنها است.
به عقیده گیولی و هاین[۱۵] (۲۰۰۷) محافظه کاری عبارت است از انتخاب یک راهکار حسابداری تحت شرایط عدم اطمینان که در نهایت به ارائه کمترین داراییها و درآمدها منجر شود و کمترین اثر مثبت را بر حقوق صاحبان سهام بگذارد. ایشان معتقدند که افزایشهای فاقد قابلیت تأیید در سودها در زمان وقوع شناسایی نمیشوند بلکه در دورههای آتی، زمانی که جریانهای نقدی مربوط به آنها ایجاد می شود، شناسایی میگردد. به عنوان مثال اگر ارزش یک دارایی به وسیلۀ افزایش جریانهای نقدی مورد انتظار آتی آن افزایش یابد، درآمد مربوطه طی دورههای آتی به موازات ورود جریانهای نقدی شناسایی
می شود. بنابراین، انتظار میرود افزایش در درآمدها در دوره های آتی نیز پایدار است. در مقابل زیانها با درجه مشابهی از تأییدپذیری به احتمال غالب در همان دوره وقوع شناسایی میگردند. بنابراین، زیانها دارای پایداری کمتری نسبت به درآمدها هستند.
هیئت استانداردهای حسابداری مالی[۱۶] در بیانیه مفاهیم شماره (۲)، محافظه کاری را چنین تعریف نموده است: «نشان دادن واکنش محتاطانه به وجود ابهام، به منظور ایجاد اطمینان خاطر از اینکه ابهام و خطرهای ذاتی ناشی از آن در حد کافی مورد توجه واقع شده است». هیئت اصول حسابداری[۱۷] در بیانیه شماره (۴) با عنوان «مفاهیم و اصول حسابداری موجود در صورتهای مالی شرکتها یا واحدهای تجاری» در بخش دوم اصول حسابداری (عرف یا سنت) از محافظه کاری به عنوان یکی از اصولحسابداری یاد نموده است (ولک و همکاران[۱۸]، ۲۰۰۴ ).
هیئت استانداردهای حسابداری انگلستان[۱۹]، محافظه کاری را به عنوان یکی از خصوصیات کیفی اطلاعات حسابداری برشمرده است.
هیئت استانداردهای بینالمللیحسابداری[۲۰] و هیئت استانداردهای حسابداری مالی در بیانیه مشترکی پیرامون چارچوب نظری گزارشگری مالی، اهداف گزارشگری مالی و ویژگیهای کیفی اطلاعات مالی را در دو بخش ارائه کرده اند. طبق این بیانیه ویژگیهای کیفی گزارشگری اطلاعات مالی مؤثر بر
تصمیمگیری از اجزای زیر تشکیل می شود:
الف) مربوط بودن شامل سودمندی در پیش بینی و قابلیت تأیید جریان وجوه نقد آتی.
ب) قابلیت مقایسه شامل ثبات رویه.
ج) قابل فهم بودن.
د) ارائه منصفانه شامل قابلیت اثبات، کامل بودن و بی طرفی.
بی طرفی که از نظر این بیانیه یکی از خصوصیات ارائه اطلاعات مالی منصفانه است، عبارت است از: «عدم تمایل به تشخیص قبل از موقع وقایع و یا انگیزه اتخاذ رفتار بخصوص در مقابل آنها ». بنابراین، دراین بیانیه مشترک محافظه کاری از شمول ویژگیهای کیفی اطلاعات خارج پنداشته شده است.
محافظه کاری یکی از مفاهیم واقعبینی در حسابداری و یکی از محدودیتهای حاکم بر حسابداری و گزارشگری مالی است. در وضعیتهایی که روشهای حسابداری متفاوت و جایگزین با مناسبتهای همسان وجود دارد یا به عبارت دیگر هرگاه در مورد یک رویداد و یا وضعیت معین، اعمال روشهای متفاوت اندازه گیری با پشتوانه منطقی و منطبق با اصول پذیرفته شده حسابداری امکان پذیر است، محافظه کاری ایجاب می کند که روشی اعمال و انتخاب شود که دارای حداقل اثر مساعد بر سود خالص و جمع دارایی ها در دوره جاری است. در مواقعی که برای شناخت و اندازه گیری دارایی ها ارزشهای پذیرفته شده متفاوتی وجود داشته است، داراییها باید به مبلغی ثبت شود که از همه کمتر است. در ارتباط با شناسایی و اندازه گیری بدهیها نیز بیشترین مبلغ از مبالغ متفاوت اندازه گیری شده باید ملاک ثبت قرار گیرد. در مواردی که نسبت به مناسب بودن ارزشهای متفاوت درآمدها، هزینهها، سودها و زیانهای غیرعملیاتی تردید وجود دارد، اقلام مزبور باید به مبالغی ثبت و گزارش شوند که دارای کمترین اثر مساعد برسود خالص است. بنابراین، محافظه کاری را میتوان به عنوان یک عامل تعدیلکننده و یا وزنه تعادل برای جلوگیری از اندازه گیریهای بسیار خوشبینانه به کار گرفت و از آن به عنوان یک وسیله باز دارنده قوی و مؤثر در مقابل خطر ناشی از ارائه سود و وضعیت مالی به مبالغی بیش از میزان واقعی استفاده کرد. از سوی دیگر، تهیه صورتهای مالی بیش از حد محافظهکارانه نیز مطلوب نیست زیرا به عدم رعایت بی طرفی و ارائه اطلاعات غیر واقعبینانه منجر می شود. به همین دلیل مفهوم محافظه کاری را نباید به گونه ای تحریف کرد که به ارائه اقلام صورتهای مالی به مبالغی کمتر از میزان واقعی منجر شود (عالیور، ۱۳۷۰).
در همین رابطه هیئت تدوین استانداردهای حسابداری مالی در بیانیه مفهومی شماره (۲) بیان
می کند: «از حسابداری محافظه کارانه نبایستی به عنوان توجیه کمتر برآورد کردن داراییها، به این بهانه که در آینده ممکن است منجر به ارائه بیش از حد سودها شود، استفاده کرد». (هیئت استانداردهای حسابداری مالی،۱۹۸۰).
به طور کلی میتوان حسابداری محافظهکارانه را در سه مقوله به شرح زیر خلاصه کرد:
الف)مقوله رفتاری: بدبینی از خوشبینی بهتر است. به عنوان نمونه بر اساس رهنمودهای حسابداری،
بدهیهای احتمالی (زیانهای احتمالی) تحت شرایط خاص شناسایی میشوند در صورتی که این رهنمودها در خصوص داراییهای احتمالی (سودهای احتمالی) کاربرد ندارند.
ب)مقوله زمان: زودتر نشان دادن زیانها و هزینهها از دیرتر نشان دادن آنها بهتر است و دیرتر نشان دادن سودها و درآمدها از زودتر نشان دادن آنها بهتر است.
ج)مقوله ارزش: کمتر نشان دادن سودها و درآمدها از بیشتر نشان دادن آنها بهتر است و بیشتر نشان دادن زیانها و هزینهها از کمتر نشان دادن آنها بهتر است (عالیور، ۱۳۷۰).
۲-۲-۱-۲- تاریخچه محافظه کاری
حسابداری اغلب در کنار حسابرسی به منظور محدود کردن مدیران از اعمال نظر بیش از اندازه در مصرف منابع تحت اختیار آنها مورد استفاده قرار گرفته است. همچنین طی قرنها، در تقسیم بازده میان
گروههای مختلف درگیر با شرکت و همچنین برای تعیین مقادیر قابل تخصیص به دارندگان حقوق در شرکت نیز از حسابداری استفاده شده است. در اوایل قرن نوزده که شرکتها شروع به استقراض نمودند، سود حسابداری به عنوان مبنایی برای توزیع سود نقدی مورد استفاده قرار گرفته شده است. در پایان قرن نوزده در انگلستان و در پایان دهه اول قرن بیستم در آمریکا، حسابداری به شکل جدید خود رشد کرد. جریان نقدی از طریق اقلام تعهدی به منظور به دست آمدن سود حسابداری به شکل امروزی خود تعدیل شد. شرکتهای حرفهای حسابرسی نیز شکل گرفتند به گونه ای که در سال ۱۹۰۰ اکثر شرکت های بورس سهام لندن توسط حسابرسان مورد رسیدگی قرار گرفته شدند. در این قرن محافظه کاری به تدریج تبدیل به یکی از ویژگیهای کیفی اطلاعات حسابداری شده که یکی از کاربردهای آن، مربوط به
قراردادهای تقسیم سود میان مالکان و اعتباردهندگان شرکت بود. محافظه کاری هم چنین به نظر
میرسد در تعیین پاداش مدیران بر مبنای سود حسابداری نقش داشته باشد. اگر چه طرحهای پاداش رسمی تا دهه ۱۹۵۰ در آمریکا معمول نبود اما سود حسابداری به طور غیررسمی به عنوان مبنایی برای پرداخت پاداش به مدیران مورد استفاده قرار گرفته شده است (حسنی، ۱۳۸۸).
چتهیلد[۲۱] معتقد است که محافظه کاری ریشه در قرون وسطی دارد. در آن زمان اربابها اداره املاک خود را به مباشر میسپردند، مباشران نیز دریافتند که به کارگیری محافظه کاری، مکانیسم مناسبی برای محافظت از آنها است. آنها افزایش ارزش داراییها را پیشبینی نمیکردند، زیرا اگر این افزایش ارزشها به وقوع نمیپیوست، مالک ممکن بود مباشر را مسئول بداند. چت هیلد خاطر نشان می کند که در اواخر قرن نوزدهم در انگلستان، در دعاویی که پس از ورشکستگی شرکتها از سوی سرمایه گذاران مطرح شد، اغلب حسابرسان به عنوان متهم به دادگاه احضار میشدند. حسابرسان نیز از آن پس دریافتند که بر مبنای صورتهای مالی محافظه کارانه، هرگز دعوایی علیه آنها اقامه نمی شود و فقط ارائه بیشتر از واقع سود و سرمایه است که موجب چنین امری میگردد (مجتهدزاده، ۱۳۸۰).
باسو (۱۹۹۷) معتقد است که محافظهکاری طی قرن ها تئوری و عمل حسابداری را تحت تأثیر قرار داده است. ثبتهای تاریخی اوایل قرن پانزدهم میلادی درباره معاملات مشارکتی و تضامنی نشان میدهند که حسابداری در اروپای قرون وسطی محافظهکارانه بوده است. مفهوم محافظهکاری زمانی ایجاد شد که ترازنامه مهمترین و اغلب تنها صورت مالی بود و اجزای سود یا سایر نتایج عملیات به ندرت در خارج از شرکتها ارائه میشد. اولین کاربرد صورتهای مالی برای بانکداران و دیگر اعتباردهندگان بوده است. انگیزه آنها از کاربرد محافظهکاری اطمینان از آن بوده که سرمایه گذاریشان به گونهای مناسب حفظ خواهدشد. از این رو کم نمایی خالص داراییها مطلوب و حتی شرافتمندانه بود، چون باعث ایجاد حاشیه ایمنی برای وامها میشد (هیئت استانداردهای حسابداری مالی، ۱۹۸۰).
هندریکسون و ونبردا(۱۹۹۴)[۲۲] معتقدند که از مجرای فشار بستانکاران و سایر استفادهکنندگان از گزارشهای مالی، حسابداران سده نوزدهم به صورت دائم تحت فشار بودند تا در گزارش های خود از منعکس کردن خوشبینیهای مدیران و مالکان واحدهای تجاری خودداری کنند. از این رو، بسیاری از صاحب نظران حسابداری سنتی محافظه کار بودند و برخی از اصول ارائه شده به وسیله آنها در حسابداری امروز هم رسوخ کرده است.
۲-۲-۱-۳- محافظه کاری در استانداردهای حسابداری ایران
در استانداردهای حسابداری ایران از واژه محافظه کاری به طور صریح استفاده نشده است لیکن در قسمت ویژگیهای کیفی اطلاعات از بخش مفاهیم نظری گزارشگری مالی از ویژگی احتیاط به عنوان یکی از زیر مجموعههای قابلیت اتکاء اطلاعاتمالی یاد شده است، استانداردهای مذکور تصریح می کند که
«تهیهکنندگان صورتهای مالی در عین حال باید با ابهاماتی که به گونهای اجتناب ناپذیر بر بسیاری رویدادها و شرایط سایه افکنده برخورد کنند». نمونه این ابهامات عبارتاست از قابلیت وصول مطالبات، عمرمفید داراییهای ثابت مشهود و تعداد و میزان ادعاهای احتمالی مربوط به کالای فروش رفته. چنین مواردی با رعایت احتیاط در تهیه صورتهای مالی و همراه با افشاء ماهیت و میزان آنها شناسایی
می شود. «احتیاط عبارتاست از کاربرد درجهای از مراقبت که در اعمال قضاوت برای انجام برآورد در شرایط ابهام مورد نیاز است به گونه ای که درآمدها یا دارایی ها بیشتر از واقع و هزینهها یا بدهیها
کمتر از واقع ارائه نشود» (کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، ۱۳۸۸). این تعریف دقیقاً همان تعریف هیئت بین المللی استانداردهای حسابداری از محافظهکاری بوده و با تعریف گیولی و هین از محافظه کاری نیز مطابقت دارد. بنابراین، میتوان اصطلاح «احتیاط» را معادل واژه «محافظهکاری» تلقی نمود. طبق بند (۱۷) استاندارد حسابداری شماره (۱) ایران تحت عنوان «نحوه ارائه صورتهای مالی» مدیریت واحد تجاری باید رویههای حسابداری را به گونهای انتخاب و اعمال کند که صورتهای مالی با تمام الزامات استانداردهای حسابداری مربوط مطابقت داشته است. در صورت نبود استاندارد خاص، مدیران باید رویه ها را به گونهای تعیین کنند تا اطمینان یابند صورتهای مالی اطلاعاتی را فراهم میآورد که دارای هر دو خصوصیت مربوط بودن و قابلیت اتکاء است و محتاطانه بودن را به عنوان یکی از معیارهای اطلاعات قابل اتکاء معرفی می کند. از تعریف فوق دو مطلب استنباط می شود:
