۲-۱۰-۲ -دعاوی حقوقی: لیز و واتز[۳۸] میزان دعاوی حقوقی بر علیه حسابرسان را به عنوان شاخص کیفیت حسابرسی از دیدگاه حسابرسان مورد آزمون قرار داده‌اند. آنها به این نتیجه دست یافته‌اند حسابرسانی که بیشتر در معرض ادعاهای حقوقی قرار می‌گیرند، کمتر از فناوری انسجام یافته حسابرسی استفاده می‌کنند. نتایج تحقیق آنان حاکی از آن بود که کیفیت حسابرسی با بهره گرفتن از فناوری جدید حسابرسی بهبود می‌یابد.
-۳-۱۰-۲سرپرستی کار حسابرسی: کینگ و شوارتز[۳۹] میزان سرپرستی کار حسابرسی را به عنوان شاخص کیفیت در مواقعی که حسابرسان تحت رژیم‌های حقوقی متفاوت فعالیت می‌کنند، مورد بررسی قرار داده‌اند. نتایج تحقیق آنان نشان داد که سرپرستی تابعی از پیش‌بینی میزان اقدامات تنبیهی قانونی بر علیه حسابرسان است.
۴-۱۰-۲ -اندازه موسسات حسابرسی: مهم‌ترین تحقیقات انجام شده در رویکرد عرضه حسابرسی، مطالعه تاثیر، اندازه موسسات حسابرسی کیفیت حسابرسی است. بسیاری از این تحقیقات از رابطه مثبت بین اندازه موسسه حسابرسی و کیفیت حسابرسی پشتیبانی می‌کنند. دی آنجلو[۴۰] معتقد است که موسسه‌های حسابرسی بزرگ‌تر، انگیزه قوی‌تری برای ارائه حسابرسی با کیفیت بالاتر دارند، زیرا علاقه‌مند هستند که شهرت بهتری در بازار به دست آورند و از آنجا که تعداد مشتریانشان زیاد است، نگران از دست دادن مشتری نیستند. تصور بر این است که چنین موسساتی به دلیل دسترسی به منابع و امکانات بیشتر برای آموزش حسابرسان خود و انجام آزمون‌های مختلف، خدمات حسابرسی را با کیفیت بالاتری ارائه می‌کنند. نیو و دیویدسون[۴۱] نشان داده‌اند که موسسه‌های حسابرسی بزرگ مشتریان بزرگ‌تری دارند، از این‌رو، توقع بازار برای کشف تحریفات موجود در صورت‌های مالی از حسابرسان افزایش می‌یابد. علاوه بر آن، شواهد تجربی حاکی از این است که موسسه‌های حسابرسی بزرگ‌تر دارای کیفیت حسابرسی برتر هستند؛ زیرا از منابع و امکانات بهتری برای آموزش حسابرسان در انجام حسابرسی، نسبت به موسسات کوچک‌تر برخوردار هستند. کلیو لینوکس [۴۲] نشان داد که موسسات حسابرسی بزرگ نسبت به موسسه‌های حسابرسی کوچک انگیزه بیشتری برای صدور گزارش‌ صادقانه دارند. تحقیقات وی نشان می‌دهد که هر چه میزان منابع مالی در واحدهای مورد حسابرسی بیشتر باشد، استقلال حسابرسان نیز اهمیت بیشتری می‌یابد.
۵-۱۰-۲ -انگیزه کسب شهرت: شهرت حسابرس می تواند به اندازه ای مهم باشد که بازار سرمایه و فعالان آن ممکن است کیفیت حسابرسی را بر اساس شهرت او و نه توانایی اش برای کشف وگزارش اشتباهات با اهمیت صورت های مالی ارزیابی نمایند.[۴۳] واتز و زیمرمن[۴۴] برای دفاع از این نظریه که حسابرسان در بازار سرمایه از شهرت حرفه‌ای خود دفاع می‌کنند، به نمونه‌های تاریخی استناد کرده‌اند. شهرت، انگیزه‌ای برای حفظ استقلال حسابرسان است. به هر حال، انگیزه کسب شهرت ساز و کار خود نظارتی برای حفظ استقلال است. بنستون[۴۵] اعتقاد دارد که اهمیت کسب شهرت، انگیزه ای قوی برای حفظ استقلال توسط حسابرسان است. هرگونه مصالحه بر سر استقلال حسابرسان منجر به از دست رفتن محبوبیت و در نتیجه تضعیف بازار خدمات حسابرسی می شود. با عنایت به سوابق تحقیقاتی فوق می توان شهرت حسابرس را به عنوان ملاکی جهت ارزیابی بازار سرمایه از کیفیت حسابرسی تعریف نمود و رابطه تعداد کارهای ارجاعی به حسابرس و شهرت حسابرس را مورد بررسی قرار داد.
.۶-۱۰-۲- تخصص‌گرایی: تحقیقات انجام شده در این زمینه بیانگر آن است که بین نوع صنعتی که حسابرسان در حسابرسی آن تبحر دارند و کیفیت گزارش حسابرسی رابطه مستقیم وجود دارد. به عبارت دیگر، حسابرسانی که در صنعت مورد نظر تخصص دارند، به دلیل داشتن توانایی بیشتر در شناسایی و برخورد با مشکلات ویژه آن صنعت می‌توانند حسابرسی را با کیفیت بالاتری انجام دهند. به علاوه، هر قدر موسسه حسابرسی تجربه بیشتری در یک صنعت کسب کند، به دلیل ایجاد شهرت مثبت، علاقه بیشتری به ارائه خدمات حسابرسی با کیفیت برتر پیدا می‌کند. همچنین موسسات حسابرسی دارای صاحبکاران گوناگون در یک صنعت خاص مخاطرات تجاری و عملیاتی آن صنعت را به خوبی درک می کنند. برعکس، موسسات حسابرسی که صاحبکاران متعدد در یک صنعت نداشته باشند، احتمالاً درک عمیق و جامعی از مخاطرات ذاتی آن صنعت نخواهند داشت. محققان نشان دادند که حسابرسانی که به تخصص گرایی روی می آورند از کیفیت حسابرسی بالاتری برخوردار هستند. برای نمونه، بنیتو آراند[۴۶] نشان داد که حسابرسان با تخصص ویژه در حسابرسی صنعت خاص، به دو دلیل عمده از کیفیت حسابرسی بالاتری برخوردار هستند. اول، آشنایی بیشتر با مسائل و مشکلات حسابداری و حسابرسی آن صنایع به دلیل اجرای مداوم حسابرسی و دوم، انگیزه برای کسب و حفظ شهرت در حسابرسی آن گروه خاص از صنایع. هوگان[۴۷] معتقد است که پیچیده شدن صنایع دلیل افزایش نیاز به تخصص گرایی است. تخصص گرایی، موجب ارائه خدمات با کیفیت بالاتر می شود.
حسابداری
۷-۱۰-۲-دوره تصدی حسابرس: در صورتیکه دو شرکت یکسان از هر نظر، مورد رسیدگی یک موسسه قرار گیرد ولی مدت زمان رسیدگی و سال های مورد رسیدگی هر دو شرکت یکسان نباشد و مدت زمان رسیدگی یکی از آنها طولانی تر از دیگری باشد به دلیل شناخت بیشتر از سیستم کنترل داخلی و صنعت صاحبکار در سنوات طولانی، توانایی حسابرسی را در کشف تحریفات با اهمیت افزایش می یابد و کیفیت گزارش حسابرسی برای این دو شرکت یکسان نخواهد بود.[۴۸] مور و لوونستین[۴۹] معتقدند که عدم آشنایی حسابرس با صاحبکار ممکن است هشدارهایی برای حسابرسان به وجود آورد که این هشدارها باعث می شوند تا حسابرس در کار خود از ریسک بالقوه حسابرسی اجتناب کنند بنابراین آن ها ممکن است برخی مبادلات را محافظه کارانه تر گزارش کنند یا آزمون ها را افزایش دهند.کارسلو و ناگی[۵۰] به آزمون رابطه بین دوره تصدی حسابرس و گزارشگری مالی متقلبانه پرداختند و به این نتیجه رسیدند که گزارشگری مالی متقلبانه در سال های اولیه دوره تصدی حسابرس بیشتر اتفاق می افتند.
۱۱-۲-کشف تقلب
شناسایی تخلفاتی مانند تقلب های با اهمیت، که منجر به مخدوش نمودن گزارش های مالی می شوند، مورد علاقه حسابرسان است. زیرا حسابرسان در مورد کشف و گزارش تقلب مسئولیت های قانونی دارند. تخلفات مهم، شامل تقلب مدیریت، تقلب کارکنان، اشتباهات، فعالیت های عمدی در جهت فراهم نمودن بستر تقلب، سایر فعالیت های غیر قانونی و ارائه غلط گزارشات بدون قصد انجام کلاهبرداری، می باشد.طبق استاندارد ۲۴۰حسابرسی ایران تحریف در صورت های مالی می تواند از تقلب یا اشتباه ناشی شود. اشتباه عبارت است از هر گونه تحریف سهوی در صورت های مالی و تقلب را می توان به عنوان هر گونه اقدام عمدی و فریبکارانه یک یا چند نفر از مدیران، کارکنان یا اشخاص ثالث برای برخورداری از یک مزیت ناروا یا غیر قانونی تعریف نمود. هر چند تقلب یک مفهوم قانونی کسترده دارد، اما آنچه به حسابرس مربوط می شود، اقدامات متقلبانه ای است که به تحریف با اهمیت صورت های مالی می انجامد. هدف برخی از تقلبات ممکن است تحریف صورت های مالی نباشد. حسابرسان در باره وقوع تقلب قضاوت حقوقی نمی کنند. تقلبی که با دخالت یک یا چند نفر از مدیران واحد مورد رسیدگی روی می دهد به عنوان تقلب مدیران و تقلبی که تنها توسط کارکنان واحد مورد رسیدگی صورت می پذیرد به عنوان تقلب کارکنان نامیده می شود که در هر دو حالت، ممکن است تبانی با اشخاص ثالث خارج از واحد مورد رسیدگی وجود داشته باشد.[۵۱] پس تقلب را می توان هر گونه اقدام عمدی یا حذف و از قلم انداختن طرح ریزی شده ای دانست که به منظور فریب و اغفال دیگران صورت می گیرد و باعث می شود قربانیان آن دچار زیان و عاملان و مرتکبان آن، به منافعی دست یابند. تمام افراد جامعه، فارغ از هر نوع فرهنگ، ملیت، نژاد و مذهب یا هر ویژگی دیگر، در معرض وسسه ارتکاب به تقلب هستند. طبق نتایج تحقیق انجام شده در سال ۲۰۰۷با عنوان گزارش سیستم های نظارت بر تقلب شرکت ها، در پاسخ به این سئوال که چرا تقلب اتفاق می افتد، ۸۱درصد پاسخ دهندگان اعتقاد داشتند دلیل اصلی ارتکاب افراد به تقلب، اصرار به رسیدن به اهداف به هر قیمتی است و ۷۲درصد پاسخ دهندگان معتقد بودند که دلیل اصلی تقلب، کسب منافع شخصی می باشد. بعلاوه، برخی از پاسخ دهندگان برای توجیه رفتار غلط اظهار داشتند که مرتکبان تقلب اصولاً تصور نمی کنند کاری که انجام می دهند عملی متقلبانه است.[۵۲] بعضی از مطالعات حاکی از افزایش ارتکاب تقلب و افزایش هزینه های ناشی از آن می باشد.[۵۳] هزینه های تقلب، شامل هزینه های وارده بر شرکت های قربانی شده و نیز هزینه های تحمیلی بر حسابرسانی که در کشف تقلب ناموفق بوده اند و همچنین هزینه های مخدوش شدن اعتبار حرفه می شود، تقلب هایی که برای شرکت و یا بر علیه شرکت صورت می گیرد، می تواند به شکل گزارشگری مالی فریبکارانه در قالب تقلب مدیریت و نیز سوء استفاده از دارایی ها و اختلاس، در قالب تقلب کارکنان صورت گیرد.[۵۴]ماهیت حسابرسی و محدودیت های آن، کشف تقلب را برای حسابرسان به دلایلی بسیار سخت نموده است. به عنوان مثال، ارتکاب تقلب ممکن است توسط افرادی که با رویه های حسابداری آشنا هستند و می توانند آن را پنهان کنند صورت گیرد. همچنین حسابرسان، همه ی مهارتهای لازم برای کشف تقلب را ندارند. فشارهای ناشی از بودجه زمانی محدودیت دیگر حسابرسان است. هر چند تجربه حسابرسی، به تنهایی نمی تواند، از حسابرس یک متخصص کشف تقلب بسازد، برخی از مطالعات، نشان می دهند که ذینفعان حسابرسی، خواستار نقش کسترده تر حسابرسان در راستای ایفای مسئولیت های اجتماعی می باشند.[۵۵]
تصویر درباره جامعه شناسی و علوم اجتماعی
۱۲-۲-مبانی کشف تقلب
در مواقعی که معیارهای اندازه گیری نارسا می شوند یا احتمال وقوع خطرهای تقلب موجود کاهش نمی یابد به کارگیری فنون لازم برای کشف این رویدادها، ضروری است. از قوی ترین عوامل جلوگیری از رفتار متقلبانه، داشتن کنترل های کشف کننده موثر عینی و عملی است. استفاده همزمان کنترل های جلوگیری کننده و کنترل های کشف کننده و کسب شواهد حاصل از اجرای کنترل های جلوگیری کننده طبق برنامه ریزی انجام شده برای شناسایی و تقلب های در حال وقوع، موجب ارتقای اثر بخشی برنامه مدیریت خطر تقلب شرکت می شود. اگر چه کنترل های کشف کننده می توانند شواهدی را ارائه کنند که تقلب در حال وقوع می باشد یا رخ داده است، اما این کنترل ها قادر به جلوگیری از تقلب نیستند. در برخی موارد، نوع کنترل های کشف کننده مورد استفاده می تواند مربوط به خطر تقلب تعیین شده برای شرکت نباشد. برای نمونه، شرکتی در کشوری دارای خطر بالای رشوه، ممکن است کنترل های کشف کننده را اجرا کند تا تخلفات احتمالی خود را طبق قانون تعیین کند. به نحو مشابه، اگر در شرکتی طبق برآوردهای منطقی، موضوع متقلبانه ای چند بار تکرار شده باشد، در این صورت، کنترل های کشف کننده می تواند از طریق بررسی منظم این فعالیت ها توسط حسابرسی داخلی انجام شود. به طور کلی، بر مینای خطرات تقلب تعیین شده برای شرکت ممکن است کنترل های کشف کننده اضافی ضروری باشد. برای جلوگیری از تقلب، این موضوغ مهم است که شرکت مورد ارزیابی قرار گیرد و به طور مستمر، بر فنون کشف تقلب نظارت شود تا به کشف تقلبی کمک کند که در حال اتفاق افتادن یا اتفاق افتاده است.
۱۳-۲-تحریف های حسابداری
بر اساس استانداردهای حسابرسی ایران، حسابرس باید حسابرسی را با تردید حرفه ای – احتمال وجود شرایطی که ممکن است موجب اشتباه و یا تحریف با اهمیت در صورت های مالی شود- برنامه ریزی و اجرا نماید. همچنین در حسابرسی برآوردهای حسابداری حسابرس باید شواهد کافی و قابل قبولی را در باره برآوردهای حسابرسی گردآوری کند تا از منطقی بودن آنها در شرایط موجود و در صورت لزوم افشاء مناسب آنها اطمینان حاصل کند. هرگاه مبلغی که حسابرس بر اساس شواهد موجود حسابرسی برآورد می کند با مبلغ برآوردی منعکس در صورت های مالی اختلاف داشته باشد، حسابرس باید ضرورت اصلاح صورت های مالی را بابت چنین اختلافی ارزیابی کند. چنانچه اختلاف مزبور معقول نبود و مدیریت واحد مورد رسیدگی نیز از تجدید نظر در آن برآورد خودداری کند، حسابرس باید اختلاف مزبور را یک اشتباه و یا تحریف تلقی نماید. با توجه به اینکه وجود اشتباهات و تحریفات با اهمیت در صورت های مالی، سبب ارائه نامطلوب وضعیت مالی واحد مورد رسیدگی، شده و بر تصمیم گیری استفاده کنندگان تاثیر بسزایی دارد، لذا کشف این گونه اشتباهات و یا تحریف ها در استانداردهای حسابرسی مورد تاکید قرار گرفته است.[۵۶] با توجه تحقیقات قبلی می توان تحریفات با اهمیت را به سه دسته تحریفات با اهمیت در برآوردهای حسابداری، تحریفات با اهمیت ناشی از عدم رعایت قوانین و مقررات و تحریفات با اهمیت ناشی از بکارگیری نادرست رویه های حسابداری تقسیم بندی نمود.[۵۷]
تحریفات در برآوردهای حسابداری
تحریفات ناشی از عدم رعایت قوانین و مقررات
تحریفات ناشی از بکارگیری نادرست رویه های حسابداری
۱۴-۲-مسئولیت تقلب و تحریف[۵۸]
۱-۱۴-۲-مسئولیت مدیریت
مسئولیت اصلی پیشگیری و کشف تقلب و اشتباه با مدیریت واحد مورد رسیدگی است. مسئولیت مدیریت واحد مورد رسیدگی اطمینان یافتن در باره درستی سیستم های حسابداری و گزارشگری مالی واحد مورد رسیدگی و برقرار بودن کنترل های داخلی مناسب است. مدیریت همچنین مسئول ایجاد محیط کنترلی و اتخاذ سیاست ها و روش های لازم برای اطمینان یافتن، تا حد ممکن، از اداره منظم و موثر فعالیت واحد مورد رسیدگی است. این مسئولیت شامل برقراری و اطمینان یافتن از کارکرد مستمر سیستم های حسابداری و کنترل داخلی طراحی شده برای پیشگیری و کشف تقلب و اشتباه است. این سیستم ها، خطر تحریف ناشی از تقلب یا اشتباه را از بین نمی برد، اما آن را کاهش می دهد. از این رو، مسئولیت هر نوع خطر باقیمانده به عهده مدیریت است.
۲-۱۴-۲-مسئولیت حسابرس
هدف حسابرسی صورت های مالی این است که حسابرس بتواند در باره انطباق صورت های مالی تهیه شده، از تمام جنبه های با اهمیت، با استانداردهای حسابداری اظهار نظر کند. حسابرسی انجام شده طبق استانداردهای حسابرسی به گونه ای طراحی می شود که از نبود تحریف با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه در صورت های مالی، اطمینان معقول بدست آید. اگر چه حسابرسی می تواند عامل بازدارنده محسوب شود، اما حسابرس نمی تواند اطمینان قطعی حاصل کند که تحریف های با اهمیت در صورت های مالی، کشف خواهد شد. حسابرسی حتی اگر طبق استانداردهای حسابرسی برنامه ریزی و اجرا شود، باز هم به دلیل محدودیت های ذاتی حسابرسی، این خطر اجتناب ناپذیر وجود دارد که برخی تحریف های با اهمیت صورت های مالی، کشف نشود. خطر کشف نشدن تحریف های با اهمیت ناشی از تقلب، به مراتب بیش از خطر کشف نشدن تحریفات با اهمیت ناشی از اشتباه است. بنابراین روش های حسابرسی که برای کشف یک اشتباه موثر است ممکن است برای کشف تقلب، بی اثر باشد. همچنین نظر حسابرس درباره صورت های مالی مبنی بر مفهوم کسب اطمینان معقول می باشد.از این رو، حسابرس در یک حسابرسی، کشف تحریف های با اهمیت ناشی از تقلب یا اشتباه را تضمین نمی کند. بنابراین مسئولیت پیشگیری از تقلب و اشتباه با حسابرس نیست و نمی تواند باشد.
۱۵-۲-مسئولیت اطلاع رسانی حسابرس ناشی از موارد تقلب و مشکوک به تقلب[۵۹]
حسابرس هنگامی که تحریفی ناشی از تقلب، مواد مشکوک به تقلب یا اشتباه را شناسایی می کند، باید مسئولیت خود را نسبت به آگاه گردن مدیران اجرایی، هیئت مدیره ، مقامات ذیصلاح قانونی و اجرایی ، حسب مورد به صورت کتبی و شفاهی، مورد توجه قرار دهد. اطلاع رسانی به موقع به این دلیل اهمیت دارد که آنان قادر به انجام اقدام لازم می کند. تعیین سطع مناسب مدیران اجرایی و همچنین چگونگی اطلاع رسانی مستلزم قضاوت حرفه ای می باشد و تحت تاثیر عواملی مانند ماهیت، اهمیت و تعداد دفعات وقوع تحریف یا موارد مشکوک به تقلب قرار دارد. معمولاً سطح مناسب مدیران اجرایی حداقل یک رده بالاتر از افرادی است که ظاهراً در موارد تحریف یا مشکوک به تقلب دست داشته اند.
چنانچه حسابرس دریابد که تحریف، قطعاً یا احتمالاً نتیجه تقلب می باشد و تشخیص دهد که اثر آن بر صورت های مالی می تواند با اهمیت باشد یا قادر به ارزیابی میزان اهمیت اثر آن نباشد باید علاوه بر مطلع نمودن سطح مناسبی از مدیران اجرایی، پیشنهاداتی به مدیرعامل و یا هیئت مدیره برای مشورت با مشاوره حقوقی اقدام نماید.در برخی موارد مسئولیت حرفه ای حسابرس از نظر رازداری معمولاً وی را از گزارش تقلب و اشتباه به اشخاص خارج از واحد مورد رسیدگی باز می دارد. اما در برخی شرایط خاص، ممکن است قوانین، مقررات یا آرای دادگاه ها، این مسئولیت را از دوش حسابرس بردارد. حسابرس در چنین شرایطی نظر مشاور حقوقی را جویا می شود. چنانچه حسابرس به این نتیجه برسد که ادامه اجرای حسابرسی به دلیل تحریف ناشی از تقلب یا مواد مشکوک به تقلب میسر نمی باشد، ملزم به ارائه گزارش به مجمع عمومی یا سایر اشخاص منصوب کننده وی یا در برخی مواد به مقامات ذیصلاح قانونی می باشد.
۱۶-۲-ارتباط تحریف شناسایی شده با تقلب[۶۰]
حسابرس هنگامی که یک تحریف را شناسایی می کند باید احتمال این که چنین تحریفی نشانه تقلب است را بررسی کند و در صورت وجود چنین نشانه ای باید به آثار تحریف در ارتباط با سایر زمینه های حسابرسی، به خصوص قابلیت اعتماد تاییدیه مدیریت، توجه کند.
چنانچه حسابرس تشخیص دهد یک تحریف قطعاً یا احتمالاً ناشی از تقلب است، آثار آن، به خصوص موارد مرتبط با موقعیت سازمانی فرد یا افراد درگیر را ارزیابی می کند. برای مثال، تقلب مرتبط با سوء استفاده از جوه یک تنخواه کوچک معمولاً در برآورد حسابرس از خطر تحریف با اهمیت ناشی از تقلب، اهمیت کمتری دارد. چون هم شیوه اداره وجوه و اندازه آن موجب محدودیت در مبلغ زیان بالقوه می شود و نگهداری چنین وجوهی معمولاً به کارکنان با اختیار اندک محول می شود. برعکس، هنگامی که موضوع به مدیرانی با اختیار بیشتر مربوط می شود، حتی اگر مبلغ به تنهایی نسبت به صورت های مالی با اهمیت نباشد، ممکن است نشانه مشکل گسترده تری باشد. در چنین شرایطی، چون حسابرس ممکن است در باره کامل و صادقانه بودن تاییدیه های دریافتی و درستی سوابق و مستندات حسابداری تردید داشته باشد، قابلیت اعتماد شواهد کسب شده قبلی را دوباره بررسی می کند. حسابرس هنگام بررسی مجدد قابلیت اعتماد شواهد، احتمال تبانی بین کارکنان، مدیران یا اشخاص ثالث را نیز بررسی می کند. چنانچه مدیران، به خصوص در بالاترین سطح، درگیر تقلب باشند، حسابرس ممکن است قادر به کسب شواهد لازم برای تکمیل حسابرسی و ارائه گزارش در باره صورت های مالی نباشد.

جهت دانلود متن کامل این پایان نامه به سایت abisho.ir مراجعه نمایید.

۱۷-۲-خطر حسابرسی[۶۱]

واحدهای تجاری برای تحقق اهداف خود، راهبردهایی ‌را دنبال می‌کنند و بر حسب ماهیت عملیات و صنعت، محیط قانونی حاکم بر فعالیت و اندازه و پیچیدگی عملیات، با انواع خطرهای تجاری مواجه‌‌اند. مسئولیت شناسایی این گونه خطرها و برخورد مناسب با آن به عهده مدیریت است. با این وجود، همه خطرها، به تهیه صورتهای مالی مربوط نمی‌شود. حسابرس تنها، نگران خطرهایی است که می‌تواند بر صورتهای مالی اثر داشته باشد. حسابرس، شواهد حسابرسی را کسب و ارزیابی می‌کند تا اطمینانی معقول بدست ‌آورد که صورتهای مالی، از تمام جنبه‌های بااهمیت، طبق استانداردهای حسابداری، به نحو مطلوب تهیه شده است. مفهوم اطمینان معقول، این واقعیت را در بر دارد که نظر حسابرس ممکن است نامناسب باشد. خطر این که حسابرس نسبت به صورتهای مالی حاوی تحریف بااهمیت، نظر نامناسبی ارائه کند، ” خطر حسابرسی“ نامیده می‌شود. حسابرس باید حسابرسی را به گونه‌ای برنامه ‌ریزی و اجرا کند که خطر حسابرسی تا سطحی قابل پذیرش و سازگار با هدف حسابرسی، کاهش یابد. حسابرس برای کاهش خطر حسابرسی، به کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب از طریق طراحی و اجرای روش های حسابرسی می‌پردازد تا بتواند به نتایجی معقول دست یابد که مبنای اظهار نظر خود قرار دهد. اطمینان معقول زمانی حاصل می‌شود که حسابرس، خطر حسابرسی را به سطحی قابل پذیرش کاهش داده باشد.

خطر حسابرسی تابعی است از خطر تحریف بااهمیت صورتهای مالی یا به اختصار، ”خطر تحریف بااهمیت“ (یعنی خطر وجود تحریف بااهمیت در صورتهای مالی، پیش از انجام حسابرسی) و خطر آن که حسابرس، این تحریفها را کشف نکند (یعنی” خطر عدم کشف“). حسابرس، روش های حسابرسی را برای برآورد خطر تحریف بااهمیت، اجرا می‌کند و با اجرای روش های حسابرسی لازم بر اساس آن برآورد، خطر عدم کشف را محدود می کند. فرایند حسابرسی متضمن اعمال قضاوت حرفه‌ای حسابرس در باره تعیین رویکرد حسابرسی است. این قضاوت از طریق تمرکز بر زمینه‌های بروز تحریفهای بالقوه‌ای که می‌تواند در سطح هر ادعا رخ دهد و اجرای روش های حسابرسی لازم برای برخورد با خطرهای برآوردی به منظور کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب، در سرتاسر فرایند حسابرسی اعمال می‌شود.

حسابرس نگران تحریفهای بااهمیت است و برای کشف تحریفهایی که از لحاظ صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد، بااهمیت نمی‌باشد، مسئولیتی ندارد. حسابرس اثر تحریفهای شناسایی شده اما اصلاح نشده را، به تنهایی یا در مجموع، از لحاظ صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد ، ارزیابی می‌کند. ” اهمیت“ و ” خطر حسابرسی“، به هم وابسته‌اند. حسابرس خطر تحریف بااهمیت را در سطح کلیت صورتهای مالی و در سطح گروه های معاملات، مانده حسابها و موارد افشا و ادعاهای مربوط ارزیابی می‌کند تا بتواند روش های حسابرسی لازم را برای شناسایی تحریفهایی طراحی کند که از لحاظ صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد، بااهمیت باشد.

حسابرس خطر تحریف بااهمیت را در سطح کلیت صورتهای مالی مورد توجه قرار می‌دهد. این به معنای خطرهای تحریف بااهمیتی است که ارتباطی فراگیر با صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد دارد و به صورت بالقوه بر ادعاهای متعددی اثر می‌گذارد. خطرهایی با این ماهیت، اغلب به محیط کنترلی واحد تجاری مربوط می‌شود (اگر چه این خطرها ممکن است به عوامل دیگری چون روند نزولی شرایط اقتصادی نیز مربوط باشد) و لزوماً از نوع خطرهایی نیست که با ادعاهایی بخصوص در سطح گروه های معاملات، مانده حسابها وموارد افشا مرتبط باشد. بلکه، این خطر کلی نمایانگر شرایطی است که می‌تواند خطر رخداد تحریفهای بااهمیت را در شمار زیادی از ادعاهای گوناگون، مانند زیر پا گذاری کنترلهای داخلی توسط مدیریت واحد مورد رسیدگی، افزایش دهد. این گونه خطرها ممکن است به ویژه، به ارزیابی خطر تحریف بااهمیت ناشی از تقلب توسط حسابرس، مربوط باشد. برخورد حسابرس با خطر برآوردی تحریف بااهمیت در سطح کلیت صورتهای مالی، شامل ارزیابی دانش، مهارت و توانایی کارکنان با مسئولیتهای مهم (از جمله در مورد کارشناسان)، سطوح مناسب سرپرستی، و بررسی وجود رویدادها یا شرایطی است که می‌تواند تردیدی قابل ملاحظه نسبت به ادامه فعالیت واحد مورد رسیدگی به عنوان یک واحد دایر برانگیزد.
عکس مرتبط با اقتصاد

حسابرس خطر تحریف بااهمیت را در سطح گروه معاملات، مانده حساب و موارد افشا نیز مورد توجه قرار می‌دهد؛ زیرا این امر، مستقیماً در تعیین ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان روش های حسابرسی لازم در سطح هر ادعا به حسابرس کمک می‌کند. حسابرس در پی کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب در سطح گروه معاملات، مانده حساب و موارد افشا به گونه‌ای است که بتواند در پایان کار حسابرسی، نظر خود را نسبت به صورتهای مالی به عنوان یک مجموعه واحد و در یک سطح قابل پذیرش از خطر حسابرسی، اظهار کند. حسابرسان برای دستیابی به این هدف، از رویکردهای گوناگونی استفاده می‌کنند.

اجزای خطر حسابرسی از موارد زیر تشکیل می‌شود:

”خطر ذاتی“ یعنی آسیب ‌پذیری یک ادعا در مقابل تحریفی که بتواند به تنهایی یا در مجموع با تحریفهای دیگر، بااهمیت باشد؛ با این فرض که هیچ گونه کنترل داخلی برای آن وجود ندارد. خطر این گونه تحریفها برای برخی ادعاها و گروه های معاملات، مانده حسابها و موارد افشای مرتبط با آنها بیشتر از سایر ادعاهاست. برای مثال، احتمال این که محاسبات پیچیده، دچار تحریف شود بیشتر از محاسبات ساده است. حسابهای حاوی مبالغ ناشی از برآوردهای حسابداری که با ابهام عمده در اندازه‌گیری همراه است، در مقایسه با حسابهای حاوی داده‌های به نسبت عادی و واقعی، پرمخاطره‌تر می‌باشد. شرایط برون سازمانی که سبب پیدایش خطرهای تجاری می‌شود نیز می‌تواند بر خطر ذاتی اثر گذارد. برای مثال، پیشرفتهای فناوری ممکن است محصولی را از رده خارج کند و در نتیجه، موجودی مواد و کالا را بیشتر در معرض بیش ‌نمایی قرار دهد. افزون بر شرایطی که به ادعایی خاص مربوط می‌شود، عوامل موجود در درون واحد مورد رسیدگی و محیط آن که به همه گروه های معاملات، مانده حسابها یا موارد افشا یا تعدادی از آنها ارتباط دارد نیز می‌تواند خطر ذاتی مرتبط با یک ادعای بخصوص را تحت تأثیر قرار دهد. برای مثال، می‌توان به عواملی مانند کمبود سرمایه در گردش مورد نیاز برای ادامه عملیات یا روند نزولی یک صنعت (با مشخصه ورشکستگیهای پر شمار) اشاره کرد.

” خطر کنترل“ یعنی خطر رخ دادن تحریفی در یک ادعا که بتواند به تنهایی یا در مجموع با تحریفهای دیگر، بااهمیت باشد، اما کنترلهای داخلی واحد مورد رسیدگی قادر به پیشگیری یا کشف و اصلاح بموقع آن نباشد. این خطر، تابعی است از اثر بخشی طراحی و کارکرد کنترلهای داخلی از لحاظ دستیابی واحد مورد رسیدگی به هدفهای مربوط به تهیه صورتهای مالی. به دلیل محدودیتهای ذاتی کنترلهای داخلی، خطر کنترل همیشه تا حدودی وجود خواهد داشت.

خطر ذاتی و خطر کنترل، خطرهای مربوط به واحد مورد رسیدگی است و صرف نظر از حسابرسی شدن یا نشدن صورتهای مالی وجود دارد. حسابرس لازم است خطر تحریف بااهمیت در سطح هر ادعا را به عنوان مبنایی برای تعیین روش های حسابرسی لازم برآورد ‌کند، اگر چه این برآورد، قضاوتی است و اندازه‌گیری دقیق خطر نمی‌باشد. چنانچه برآورد حسابرس از خطر تحریف بااهمیت، مبتنی بر اثربخشی کارکرد کنترلها باشد، وی آزمون کنترلها را برای پشتیبانی از برآورد خطر اجرا می‌کند. برآورد خطر تحریف بااهمیت می‌تواند به صورت کمی، مانند درصد یا به صورت غیر کمی باشد. در هر حال، ضرورت انجام برآوردهای مناسب از خطر توسط حسابرس، مهمتر از رویکردهای متفاوتی است که برای انجام این برآوردها بکار می‌رود.

” خطر عدم کشف“ یعنی خطر این که حسابرس، تحریفی موجود در یک ادعا را که بتواند به تنهایی یا در مجموع با تحریفهای دیگر بااهمیت باشد، کشف نکند. خطر عدم کشف تابعی از اثربخشی روش های حسابرسی و نحوه کاربرد آن توسط حسابرس است. با توجه به اینکه حسابرس معمولاً همه معاملات یک گروه، مانده حسابها یا موارد افشا را رسیدگی نمی‌کند و همچنین به دلیل وجود عوامل دیگر، خطر عدم کشف نمی‌تواند تا حد صفر کاهش یابد. عوامل دیگر شامل احتمال انتخاب یک روش حسابرسی نا مناسب توسط حسابرس، کاربرد نادرست یک روش حسابرسی مناسب یا تفسیر نادرست نتایج حسابرسی است. این عوامل معمولاً می‌تواند با برنامه ‌ریزی کافی، تعیین ترکیب مناسب گروه حسابرسی، بکار گیری تردید حرفه‌ای، نظارت و سرپرستی و بررسی کارهای حسابرسی انجام شده، مدیریت شود.

خطر عدم کشف به ماهیت، زمانبندی اجرا و میزان روش های حسابرسی مربوط می‌شود که حسابرس برای کاهش خطر حسابرسی به سطحی قابل پذیرش، بر ‌می‌گزیند. در یک سطح معین از خطر حسابرسی، سطح قابل پذیرش خطر عدم کشف با برآورد خطر تحریف بااهمیت در سطح هر ادعا، رابطه معکوس دارد. حسابرس هر چه خطر تحریف بااهمیت را بالاتر بداند، خطر عدم کشف قابل پذیرش، کمتر می‌شود. برعکس، حسابرس هر چه خطر تحریف بااهمیت را پایینتر بداند، خطر عدم کشف قابل پذیرش، بالاتر خواهد بود.

۱۸-۲-اهمیت در حسابرسی[۶۲]
تحریفها، شامل اطلاعات گزارش نشده، زمانی با اهمیت تلقی می‌شود که بطور منطقی انتظار رود به تنهایی یا در مجموع، بتواند بر تصمیمات اقتصادی استفاده‌ کنندگان که بر مبنای صورتهای مالی اتخاذ می‌شود، اثر بگذارد، قضاوت در مورد اهمیت با توجه به شرایط موجود انجام می‌شود و تحت تأثیر اندازه یا ماهیت یک تحریف یا هر دو قرار می‌‌گیرد، و قضاوت درباره موضوعات بااهمیت از دیدگاه استفاده‌ کنندگان صورتهای مالی، با توجه به نیازهای اطلاعاتی مشترک استفاده‌ کنندگان به عنوان یک گروه، شکل می‌گیرد. اثر احتمالی تحریفها بر تصمیمات استفاده‌ کنندگان خاص، که ممکن است نیازهای اطلاعاتی بسیار متفاوتی داشته باشند، مورد توجه قرار نمی‌گیرد. ویژگیهای یاد شده مبنای مناسبی را برای تعیین سطح اهمیت توسط حسابرس فراهم می‌کند. تعیین سطح اهمیت توسط حسابرس مستلزم قضاوت حرفه‌ای است و خود تحت تأثیر برداشت حسابرس از نیازهای اطلاعاتی استفاده‌ کنندگان صورتهای‌مالی قرار دارد.
مفهوم اهمیت توسط حسابرس علاوه بر آنکه در هر دو مرحله برنامه‌ریزی و اجرای عملیات حسابرسی بکارگرفته می‌شود، در ارزیابی اثر تحریفهای شناسایی شده بر حسابرسی و اثر تحریفهای اصلاح نشده (در صورت وجود) بر صورتهای مالی و همچنین در تعیین نوع اظهارنظر در گزارش حسابرس مورد استفاده قرار می‌گیرد. سطح اهمیت تعیین شده در برنامه‌ریزی حسابرسی ضرورتاً به این معنا نیست که اگر تحریفهای اصلاح نشده (به تنهایی یا در مجموع) از آن سطح کمتر باشد همواره بی‌اهمیت تلقی خواهد شد. شرایط برخی از این تحریفها ممکن است باعث شود حسابرس آنها را با اهمیت تلقی کند، هرچند که مبلغ آنها کمتر از سطح اهمیت تعیین شده باشد. اگرچه، طراحی روش های حسابرسی برای کشف تحریفهایی که صرفاً به دلیل ماهیتشان با اهمیت هستند، غیرعملی است، با این حال، حسابرس نه تنها اندازه بلکه ماهیت تحریفهای اصلاح نشده وشرایط خاص پدید آمدن آنها را هنگام ارزیابی آثارشان بر صورتهای مالی مورد توجه قرار می‌دهد.
۱۹-۲-رابطه بین اهمیت و خطر حسابرسی[۶۳]
حسابرس هنگام برنامه ریزی حسابرسی باید مشخص کند که چه مواردی می تواند صورت های مالی را به گونه ای با اهمیت تحریف کند. اهمیت با خطر حسابرسی رابطه معکوس دارد، یعنی هر چه مبلغ اهمیت بالا می رود، خطر حسابرسی کاهش می یابد و برعکس. حسابرس برای تعیین نوع و ماهیت، زمانبندی اجرا و حدود روش های حسابرسی باید این رابطه معکوس را در نظر بگیرد؛ برای مثال، چنانچه حسابرس پس از برنامه ریزی برای اجرای روش های خاص حسابرسی به این نتیجه برسد که مبلغ اهمیت قابل قبول، پایین تر از برآورد قبلی وی است، خطر حسابرسی افزایش می یابد. حسابرس برای جبران این افزایش در خطر حسابرسی یکی از اقدامات زیر را انجام می دهد:
الف) کاهش سطح برآوردی خطر کنترل، در صورت امکان، و تامین پشتوانه لازم برای سطح جدید پایین تر، از طریق انجام آزمون های کسترده یا اضافی کنترل های داخلی.
ب) کاهش خطر عدم کشف از طریق تعدیل نوع و ماهیت، زمانبندی اجرا و حدود آزمون های محتوای مورد نظر.
۲۰-۲-چرخه عمر
همه‌ی موجودات زنده، از جمله نباتات، جانوران و انسانها، همگی از منحنی عمر یا چرخه عمر پیروی می کنند. این گونه موجودات متولد می شوند، رشد می کنند، به پیری می رسند و در نهایت می میرند. این سیستم های زنده در هر مرحله از چرخه عمر خود دارای الگوهای رفتاری خاص به منظور چیرگی بر مسایل آن دوره و مشکلات مربوط به انتقال از دوره ای به دوره دیگر هستند. تئوری چرخه عمر شرکت چنین فرض می کند که شرکت ها و بنگاه های اقتصادی، همچون تمامی موجودات زنده که متولد می شوند، رشد می کنند و می میرند، دارای منحنی عمر یا چرخه عمر هستند.[۶۴] همانند موجودات زنده، رشد و پیری واحدهای تجاری را بر مبنای قابلیت کنترل و انعطاف پذیری نشان می دهند. در جوانی(دوران رشد) سازمان ها بسیار انعطاف پذیر، ولی در بیشتر مواقع غیر قابل کنترل‌اند. با افزایش عمر سازمان ها، روابط تغییر می کند، کنترل افزایش و انعطاف پذیری کاهش می یابد. در نهایت، با پیر شدن (دوران افول) قابلیت کنترل نیز کاهش خواهد یافت. هنگامی که واحد تجاری قابلیت کنترل داشته و انعطاف پذیر باشد، بیانگر این است که توامان مزایای جوانی و پیری را داراست. این وضعیت تحت عنوان مرحله تکامل (بلوغ) شناخته می شود. در اقتصاد و مدیریت، چرخه عمر شرکت ها و موسسات به مراحلی تقسیم می شوند. در ادبیات این علوم برای چرخه عمر مدل هایی با چند مرحله ارائه شده است که در چاچوب این مدل ها، موسسات و شرکت ها با توجه به هر مرحله از حیات اقتصادی خود سیاست و خط مشی مشخصی را دنبال می کنند. این سیاست ها به گونه ای در اطلاعات حسابداری شرکت ها منعکس می شود.[۶۵] در حوزه حسابداری نیز برخی از محققان به بررسی تاثیر چرخه عمر شرکت بر اطلاعات حسابداری پرداخته اند.[۶۶] این محققان چهار مرحله را برای توصیف چرخه عمر شرکت به شرح ذیل تبیین نموده اند:
مرحله تولد یا ظهور، مرحله رشد، مرحله بلوغ، مرحله افول یا سکون
در مرحله ظهور معمولاً میزان دارایی ها (اندازه شرکت) در سطح نازلی قرار دارد، جریان های نقدی حاصل از فعالیت های عملیاتی و سودآوری پایین است و شرکت ها برای تامین مالی و تحقق فرصت های رشد به نقدینگی بالایی نیاز دارند.
در مرحله رشد اندازه شرکت بیش از اندازه شرکت های در مرحله ظهور بوده، میزان فروش و درآمد ها نیز نسبت به مرحله ظهور بیشتر است. منابع مالی نیز بیشتر در دارایی های مولد سرمایه گذاری شده، شرکت از انعطاف پذیری بیشتری در شاخص های نقدینگی برخوردار است.
در مرحله بلوغ شرکت ها فروش با ثبات و متعادلی را تجربه نموده، نیاز به وجه نقد در اکثر موارد از طریق منابع داخلی تامین می شود. اندازه دارایی های این شرکت ها نیز به تناسب بیش از اندازه شرکت های در مرحله رشد می باشد.
در مرحله افول فرصت های رشد عموماً بسیار ناچیز است. شاخص های سودآوری، نقدینگی و ایفای تعهدات روند نزولی داشته و شرکت در شرایط رقابتی بسیار سخت محاط شده است، ضمن اینکه هزینه تامین مالی از منابع خارجی زیاد می باشد.
۲۱-۲-پیشینه تحقیق
۱-۲۱-۲-پیشینه خارجی
داس و پاندیت [۶۷] (۲۰۱۰) در تحقیق با عنوان “تاثیر کیفیت حسابرسی بر فرصت های سرمایه گذاری شرکت ها در مراحل چرخه عمر” نشان دادند که شرکتهایی با فرصت های سرمایه گذاری بالا مانند شرکت هایی که در مراحل اولیه چرخه عمر خود هستند نسبت به شرکت های بالغ دارای سرمایه گذاری های اختیاری بیشتری هستند. بنابراین نقش حسابرس در ممانعت از بیش سرمایه گذاری در شرکت های بالغ حیاتی تر از شرکت های جوان است و به طور مشابه نقش حسابرس در ممانعت از کم سرمایه گذاری در شرکت های جوان حیاتی تر از شرکت های بالغ است.
فردیناند و همکاران[۶۸](۲۰۰۹)، در پژوهشی با عنوان تاثیر دوره تصدی حسابرس و تخصص در صنعت حسابرس بر روی کیفیت سود به این نتیجه رسیدند که هرگاه تخصص در صنعت حسابرس پایین باشد، در آن صورت رابطه بین دوره تصدی حسابرس طولانی تر و کیفیت بالاتر سود، قوی تر خواهد بود و برعکس. چمبرز و پاین[۶۹](۲۰۰۸)، در پژوهشی با عنوان کیفیت حسابرسی و اقلام تعهدی غیر عادی به این نتیجه رسیدند، مقدار بازده عملیاتی مربوط به اقلام تعهدی غیر عادی رابطه منفی با کیفیت حسابرسی دارد.
لی[۷۰](۲۰۰۷)، در تحقیقی با عنوان “دوره تصدی حسابرس و محافظه کاری حسابداری” به این نتیجه رسید که افشاء دعوای حقوقی حسابرسان اثر معکوسی تصدی طولانی تر حسابرسی بر محافظه کاری حسابداری را کاهش می دهد.شواهد نشان داد که مقدار محافظه کاری کاهش یافته به همراه تصدی حسابرسی در طی دوره دعاوی حقوقی طولانی تری کاهش می یابد.
مور و لونستین[۷۱](۲۰۰۴) در تحقیق خود با عنوان منافع شخصی و تضاد سود معتقدند که عدم آشنایی حسابرس با صاحبکار ممکن است هشدارهایی برای حسابرسان به وجود آورد که این هشدارها باعث می شوند تا حسابرس در کار خود از ریسک بالقوه حسابرسی اجتناب کنند بنابراین آن ها ممکن است برخی مبادلات را محافظه کارانه تر گزارش کنند یا آزمون ها را افزایش دهند.در مقابل تصدی بیشتر موجب آشنایی شده و استقلال حسابرسی را کاهش می دهد.
کارسلو و ناگی[۷۲](۲۰۰۴)، طی تحقیقی با عنوان “تخصص حسابرس، اندازه مشتری و گزارشگری مالی متقلبانه” به آزمون رابطه بین دوره تصدی حسابرسی و گزارشگری مالی متقلبانه پرداختند و به این نتیجه رسیدند که گزارشگری مالی متقلبانه در سال های اولیه دوره تصدی حسابرسی بیشتر اتفاق می افتد.
بنیتوآرونادا [۷۳](۲۰۰۴) در تحقیقی با عنوان شکست حسابرس و بحران در حسابرسی نشان دادند که حسابرسان با تخصص ویژه در حسابرسی یک صنعت خاص به دو دلیل عمده کیفیت حسابرسی بالاتری دارند.اول: آشنایی بیشتر با مسایل و مشکلات حسابداری و حسابرسی آن صنایع به دلایل اجرای مداوم حسابرسی آن، دوم: وجود انگیزه برای کسب و حفظ شهرت در حسابرسی آن گروه از صنایع خاص.
باود و ویلکینز[۷۴](۲۰۰۴)، در پژوهشی تاثیر اندازه موسسه حسابرسی را بر کیفیت حسابرسی در بازار بلژیک را مورد بررسی قرار دادند و نشان دادند که رابطه معناداری بین اندازه حسابرس و کیفیت حسابرسی وجود ندارد.
فرانکل وهمکاران[۷۵] (۲۰۰۲) در مقاله خود به بررسی نقش حق الزحمه حسابرسان و میزان ثروت موسسه حسابرسی در ارتباط با دستکاری سود توسط مدیریت پرداخته و نشان دادند که هرگاه حسابرسان از نظر درآمد، وابستگی مالی بیشتری به صاحبکار داشته اند مدیریت سود آن صاحبکار بیشتر از صاحبکاران دیگر بوده است.
باسو[۷۶](۲۰۰۱)، با مطالعه اصل محافظه کاری و به موقع بودن درآمد نشان داد که سودهای گزارش شده توسط شرکت های تحت حسابرسی بزرگ محافظه کارتر از سود های شرکت های تحت حسابرسی غیر بزرگ، می باشند.
لام و چانگ[۷۷](۱۹۹۴)، در بررسی رابطه بین کیفیت حسابرسی و اندازه موسسه حسابرسی را از طریق کشف تقلب در پیش بینی سود در بازار اولیه سهام سرمایه سنگاپور بررسی کردند و دریافتند که بطور کلی موسسات حسابرسی بزرگ لزوماً کیفیت حسابرسی بهتری از موسسات حسابرسی کوچک ارائه نمی دهند.
تصویر درباره بازار سهام (بورس اوراق بهادار)
دی آنجلو[۷۸] (۱۹۸۱) در تحقیقی با عنوان “اندازه موسسه حسابرسی و کیفیت حسابرسی” اندازه حسابرسی را از طریق تعداد صاحبکاران آن اندازه گیری نموده است. اومعتقد است موسسه های حسابرسی بزرگ تر به دلیل دسترسی به منابع و امکانات بیشتر برای آموزش حسابرسان خود و انجام آزمون های مختلف، خدمات حسابرسی را با کیفیت بالاتری ارائه می کنند.او با بهره گرفتن از روش تحلیلی نشان داد که بین اندازه موسسه حسابرسی و درک بازار از کیفیت حسابرسی، ارتباط مثبت وجود دارد.
۲-۲۱-۲-پیشینه داخلی